固定资产改建支出和大修理支出的会计与税法差异及协调是什么?
一、固定资产改建支出和大修理支出的会计规定
根据目前实施的会计制度,通常企业采用企业会计制度、小企业会计制度和企业会计准则等,企业选择不同的会计制度,对固定资产改建支出和大修理支出的规定也不尽相同。
(一)企业会计制度对固定资产改建和大修理支出的规定
根据《企业会计制度》固定资产相关规定,在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的,按原固定资产的账面价值,加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出,减去改建、扩建过程中发生的变价收入,作为入账价值。 而对于大修理支出,企业会计制度没有进行规范,对此,有的企业采取一次性进费用的处理方式,也有的企业采取了进成...全部
一、固定资产改建支出和大修理支出的会计规定
根据目前实施的会计制度,通常企业采用企业会计制度、小企业会计制度和企业会计准则等,企业选择不同的会计制度,对固定资产改建支出和大修理支出的规定也不尽相同。
(一)企业会计制度对固定资产改建和大修理支出的规定
根据《企业会计制度》固定资产相关规定,在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的,按原固定资产的账面价值,加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出,减去改建、扩建过程中发生的变价收入,作为入账价值。
而对于大修理支出,企业会计制度没有进行规范,对此,有的企业采取一次性进费用的处理方式,也有的企业采取了进成本的方式,实践上处理各不相同。
(二)小企业会计制度对固定资产改建和大修理支出的规定
根据《小企业会计制度》相关规定,固定资产投入使用后,为了适用新技术发展的需要,或者为维护或提高固定资产的使用效能,往往需要对现有固定资产进行维护、改建、扩建或者改良。
例如,小企业通过对厂房进行改建、扩建而使其更加坚固耐用,延长了厂房等固定资产的使用寿命;小企业通过对设备的改建,提高了其单位时间内产品的产出数量,提高了机器设备等固定资产能力;小企业通过对车床的改良,大大提高了机器设备等固定资产的精确度,实现了小企业产品的更新换代;小企业通过对生产线的改良,促使其大大降低了产品的成本,提高了小企业产品的价格竞争力等。
如果这项支出增强了固定资产获取未来经济利益的能力,提高了固定资产的性能(如延长了固定资产的使用寿命、使产品质量实质性提高或使产品成本实质性降低等),也就是说,使可能流入小企业的经济利益超过了原先了估计,则应将该支出计入固定资产的账面价值。
固定资产的后续支出中,按上述原则不能计入固定资产价值的部分,应于发生时作为当期费用。小企业对经营租入固定资产所发生的符合资本化条件的后续支出,应单独设置“1503 经营租入固定资产改良”科目,其核算比照“固定资产”科目的相关规定进行。
对于大修理小企业制度也未能明确,对此可以采用一次进费用,也可以进成本,可以选择处理。
(三)企业会计准则对固定资产改建和大修理支出的规定
企业会计准则第4号—固定资产对固定资产改建和大修理支出没有明确做出规定,对此,从会计处理的角度既可以一次性进费用,也可以进成本。
二、企业所得税法对固定资产的改建和大修理支出的规定
《中华人民共和国企业所得税法》第十三条规定:在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除:(一)已足额提取折旧的固定资产的改建支出;(二)租入固定资产的改建支出; (三)固定资产的大修理支出;(四)其他应当作为长期待摊费用的支出。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六十八条规定:企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项所称固定资产的改建支出,是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。
企业所得税法第十三条第(一)项规定的支出,按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销;第(二)项规定的支出,按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
改建的固定资产延长使用年限的,除企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项规定外,应当适当延长折旧年限。
第六十九条 企业所得税法第十三条第(三)项所称固定资产的大修理支出,是指同时符合下列条件的支出:
(一)修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上;
(二)修理后固定资产的使用年限延长2年以上。
企业所得税法第十三条第(三)项规定的支出,按照固定资产尚可使用年限分期摊销。
根据税法规定,固定资产的改建支出是指改变房屋和建筑物结构、延长使用寿命发生的费用,针对建筑物;而对于大修理费用是针对所有的固定资产修理,没有特别指明类别,既可以是机械、设备等固定资产,也可以是房屋建筑物等固定资产。
(一)已足额提取折旧的固定资产的改建支出,按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销
对于已足额提取折旧的固定资产来说,账面价值仅剩了净残值‚也就是说‚该项固定资产的可利用价值已全部转移,这时候在这些资产上发生的改建支出,是不能将其计入固定资产的成本,因为此时固定资产的价值形式已经消失,后续支出也巳失去了可以附着的载体,所以,应将其作为长期待摊费用,在周定资产的受益期限内平均摊销。
此种情形的改建支出,是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出,因为通过改变房屋或者建筑物的结构‚延续了其使用价值和年限,又能为企业带来一定的经济利益流入,所以应按照该被改建的资产预计尚可使用的年限分期摊销改建支出。
(二)租入固定资产的改建支出,按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销
以经营租赁方式租入的固定资产,与该资产相关的风险和报酬并没有转移给承租方‚因而资产的所有权仍属于出租方,承租方只在协议规定的期限内拥有对该资产的使用权‚因而对以经营租赁方式租入的固定资产发生的改建支出‚不能计入固定资产成本,只能计入长期待摊费用‚在协议约定的租赁期内平均分摊。
此种情形的改建支出,是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出,因为通过改变房屋或者建筑物的结构,增大了其使用价值或者使用年限‚能为企业带来一定的经济利益流入,由于此类固定资产所有权仍然属于出租方,而不是作为承租方的改建方,所以其受益期只能局限于合同约定的剩余租赁期限内,其改建支出也只能在剩余租赁期限内摊销
(三)固定资产大修理支出,符合规定条件按固定资产尚可使用年限分期摊销,否则一次性进费用。
按照税法规定,固定资产大修理必须同时符合下列条件:1。修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上; 2。修理后固定资产的使用年限延长2年以上。在固定资产尚可使用年限内摊销,否则一次性进费用。
对于租入的固定资产(机械设备)的大修理可比照固定资产大修理支出处理。自有未提足折旧的固定资产的改建也应该在大修理规范中处理。
三、固定资产大修理和改建支出的会计与税收协调
对于企业来说,不论采用什么样的会计制度,都可以将固定资产分为经营租入的固定资产和自有固定资产,自有固定资产可细分为已提足折旧和未提足折旧的固定资产。
经营租入的固定资产可分为租入的房屋建筑物和机械设备。对于租入固定资产的大修理可
按照企业会计制度执行的企业,改扩建要进行固定资产成本重新确认,即将修理费用入成本。而税法未对自有固定资产未提足折旧的改建扩建处理进行明确,对此笔者认为可以比照已提足折旧的固定资产改建支出处理,在剩余使用年限内摊销。
这样不论摊销还是资本化计提折旧,都不产生税收与会计上的差异,实现的自然的统一。对于大修理费用,会计制度未规范,对此建议按税法规定执行,即修理费用符合税法规定的两个条件即可以按尚可使用年限摊销;否则可以一次性进费用。
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