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浅谈新会计准则下存货的期末计量（供你参考）
【文章摘要】
存货作为企业的一项重要资产，期末计量由于需要结合可变现净值、合同价格、估计售价等因素加以确定，所以处理起来显得较为复杂，本文结合新会计准则的规定，对此作了探讨。
【关键词】存货；售价；可变现净值
存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。存货的期末计量要注意把握成本、可变现净值、跌价准备三个关键点，新准则明确规定，当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当存货成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量，同时按照成本高于可变现净值的差额计提存货跌价准备，计入当期损益。存货作为企业的一项重要资产，其期末价值计价的准确与否，对搞好企业的成本核算有着重要意义。我们结合新会计准则的规定对存货的期末计量做以下探讨。
一、确定存货的期末价值：
存货期末价值的确定，离不开可变现净值的确定，可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。从可变现净值的定义中可以看出要相确定各类存货的可变现净值，最关键的问题是确定估计售价。对于可变现净值及估计售价要注意以下几点：
1、为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，应当以该存货的合同价格减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定其可变现净值；如果持有存货的数量多于销售合同定购数量，超出部分的存货可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定其可变现净值；如果企业持有存货的数量少于销售合同订购数量，实际持有与该销售合同相关的存货应以销售合同所规定的价格作为可变现净值的计算基础。
2、没有销售合同约定的存货（不包括用于出售的材料），其可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格减去估计的销售费用和相关税费后的金额确定。
3、用于出售的材料等通常以市场销售价格作为其可变现净值的计算基础。如果用于出售的材料存在销售合同约定，应按合同价格作为其可变现净值的计算基础。例1：2007年10月1日，甲公司与乙公司签订了一份不可撤销合同，双方约定，2008年3月20日，甲公司应按每台40万元的价格向乙公司提供B5型机器20台。2007年12月31日，甲公司B5型机器的成本为1140万元，数量为30台，单位成本为38万元/台。甲公司销售部门提供的资料表明，向乙公司销售的B5型机器的平均运杂费等销售费用为0.12万元/台；像其他客户销售B5型机器的平均运杂费等销售费用为0.1万元/台。2007年12月31日，B5型机器的市场销售价格为42万元/台。在本例中B5型机器20台有合同价格，10台没有合同价格，那么B5型机器期末的可变现净值就要分有合同价格部分和无合同价格部分分别确定，然后相加得出可变现净值。B5型机器有合同部分的可变现净值：40*20-0.12*20=797.6万元B5型机器无合同部分的可变现净值：42*10-0.1*10=419万元B5型机器总的可变现净值为：797.
6+419=1216.6万元B5型机器的成本为1140万元，可变现净值为1216.6万元，B5型机器应按1140万元列示在2007年12月31日的资产负债表中。
二、对于材料存货应当区分以下两种情况确定其期末价值
1、对于为生产而持有的材料等，如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于用该材料生产的产成品的成本，则该材料仍应当按照成本计量，而不管材料成本是否已高于其自身的可变现净值。例2：2007年12月31日，甲公司库存原材料—A材料的账面成本为310万元，市场销售价格总额为300万元（假定销售价格和成本均不含增值税），假定不发生其他销售费用。用A材料生产的产成品—B4型机器的可变现净值仍高于成本。在这种情况下，A材料的账面成本高于市场售价，仅从数值上看A材料已发生价值减损，但由于A材料生产的最终产品B4型机器可变现净值仍高于成本，B4型机器价值并未发生减损，这种情况下，A材料仍应按310万元列示在2007年12月31日的资产负债表中。
2、如果材料价格的下降表明用该材料生产的产成品的可变现净值低于成本，则该材料应当按可变现净值计量。这种情况下要注意计算的顺序，首先要计算用该原材料生产的产成品的可变现净值，将其与产成品的自身成本相比较，若减值再计算原材料的可变现净值，计算原材料的可变现净值时要注意用生产的产品的估计售价减去进一步加工的成本、估计的销售费用等确定，然后将其与原材料的成本相比较，从而确定期末材料在资产负债表上的列示数额。例3：2007年12月31日，甲公司库存原材料-B材料的账面成本为120万元，单位成本为1.2万元/件,数量为100件,可用于生产100台B3型机器。B材料的市场销售价格为1.1万元/件。假定不发生销售费用。B材料市场销售价格下跌，导致B3型机器的市场销售价格由3万元/台降为2.7万元/台，但B3型机器的生产成本仍为2.8万元/台。将每件B材料加工成B3型机器尚需投入1.6万元，估计发生运杂费等销售费用0.1万元/台。在这种情况下确定B材料的可变现净值，就需要首先确定B3型机器的可变现净值。B3型机器的可变现净值＝2.7*100（B3型机器的估计售价）－0.1*100（估计的销售费用）＝260万元B3型机器的成本280万元，成本高于可变现净值，即B材料价格的下降表明B3型机器的可变现净值低于成本，因此B材料应按可变现净值计量。B材料的可变现净值＝B3型机器的售价总额－将B材料加工成B3型机器尚需投入的成本－估计的销售费用及相关税费＝2.7*100-1.6*100-0.1*100＝100万元B材料的成本为120万元，B材料的可变现净值低于其成本，因此B材料应按100万元列示在2007年12月31日的资产负债表中。
三、存货跌价准备的计提及转回当存货的成本高于其可变现净值时，就需要计提存货的跌价准备。企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按照存货类别计提存货跌价准备.这里需要注意的是，在每一个资产负债表日都应当重新确定存货的可变现净值，不能说上个月可变现净值已经确定了，这个月可以沿用上月的可变现净值。将每个月重新确定的可变现净值与其成本进行比较，看是否需要计提跌价准备，如果以前减记存货价值的影响因素已经消失，则减记的金额应当恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额记入当期损益，转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。例4：2007年12月31日，甲公司直接用于出售的C材料的账面成本为10万元，C材料预计的可变现净值为8万元，由此应计提存货跌价准备2万元。会计分录为：借：资产价值损失2万元贷:存货跌价准备2万元假设：（1）2008年5月31日，C材料的账面成本为10万元，C材料的市场价格有所上升，可变现净值为9.5万元，由此确定存货跌价准备应保留余额0.5万元，由于存货跌价准备已有2万元的余额，所以应冲回1.5万元。会计分录为：借：存货跌价准备1.5万元贷：资产减值损失1.5万元（2）2008年8月31日，C材料的账面成本为10万元，C材料的市场价格进一步上升，可变现净值为11.1万元，由于可变现净值已高于成本，已不需要保留存货跌价准备，又由于存货跌价准备余额只能冲减至零为限，所以应将存货跌价准备余额0.5万元冲掉。会计分录为:借：存货跌价准备0.5万元贷：资产减值损失0.5万元
四、盘亏或毁损存货的会计处理：现在一些企业可能隔一段时间就会进行一次存货的盘点清理，对于清理过程中出现的存货盘亏或毁损的问题，就需要在资产负债表日的报表上加以列示，这同样涉及到存货的期末计量问题。这里需要注意造成存货毁损或盘亏的原因，进而采取不同的会计处理方法。如果属于计量收发差错和管理不善等人为原因造成的存货短缺，应先扣除残料价值、可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，将净损失计入管理费用；如果属于自然灾害等非常原因造成的存货毁损，应先扣除残料等处置收入、可以收回的保险和过失人赔偿，将净损失计入营业外支出。存货作为企业的重要资产，其期末价值的计量由于涉及到初始成本、可变现净值、合同价格、估计售价、跌价准备等多方面的问题，所以处理起来显得较为复杂，我们一定要仔细学习新的会计准则，明白存货期末计量涉及到的各相关要素之间的关系，进而提高存货的核算水平。
【参考文献】
《企业会计准则讲解》2006财政部会计司编写组
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